|
|
|
ДИПЛОМНА РАБОТА
На тема:
ФИНАНСОВО-СЧЕТОВОДНИ И ДАНЪЧНИ АСПЕКТИ, СВЪРЗАНИ С ДМА В
Р-К „ТРОЯНОВО-СЕВЕР”
2003
СЪДЪРЖАНИЕ
УВОД.
ПЪРВА ГЛАВА. ТЕОРЕТИЧНИ ОСНОВИ НА ОТЧИТАНЕТО НА ДМА.
ВТОРА ГЛАВА. ДАНЪЧНИ АСПЕКТИ, СВЪРЗАНИ С ДМА: ПРИДОБИВАНЕ, АМОРТИЗАЦИЯ, РЕМОНТ, ПОДОБРЕНИЕ И ПРЕОЦЕНКА.
1.ДАНЪЧНО АМОРТИЗАЦИОНЕН ПЛАН 30
2.ДАНЪЧНО ТРЕТИРАНЕ НА РЕМОНТИТЕ И ПОДОБРЕНИЯТА НА ДМА. ДАНЪЧНИ ВРЕМЕННИ РАЗЛИКИ, СВЪРЗАНИ С ДМА 35
2.1 ДАНЪЧНИ ВРЕМЕННИ РАЗЛИКИ ОТ АМОРТИЗАЦИИ 36
2.2 ДАНЪЧНИ ВРЕМЕННИ РАЗЛИКИ В СТОЙНОСТНИЯ ПРАГ НА СЪЩЕСТВЕНОСТ 40
2.3 ДАНЪЧНИ ВРЕМЕННИ РАЗЛИКИ ОТ ПРЕОЦЕНКИ 44
2.4 ДАНЪЧНИ ВРЕМЕННИ РАЗЛИКИ ОТ ОБЕЗЦЕНКИ 45
ПЪРВА ГЛАВА
ТЕОРЕТИЧНИ ОСНОВИ НА ОТЧИТАНЕТО НА ДМА
Дълготрайните активи на фирмата (ДАФ) са най-важната съставна част от всички активи в едно предприятие. По същество те представляват инвестирани от предприятието средства в активи, които участват в стопанската му дейност през един сравнително дълъг период от време, през който пренасят своята стойност в разходите на части.
Според чл. 14 от Закона за счетоводството (Обн., ДВ, бр. 98 от 16.11.2001г.; изм. и доп., бр. 91 от 2002г., бр. 96 от 29.10.2004г. - в сила от 01.01.2005г.) активите са дълготрайни (дългосрочни), когато очакваната от тях икономическа изгода се черпи през повече от дванадесет месечен период.
Понятието “Дълготрайни активи” се установява нормативно през 1991г. с приемането на Закона за счетоводството. Като дълготрайни активи се обозначават обектите, в които фирмата е направила дългосрочни инвестиции за реализиране на дейността си. Те са ресурси, които се контролират от фирмата в резултат на минали събития, и от които се очаква да бъдат получени бъдещи стопански изгоди. В преобладаващата си част дълготрайните активи приемат формата и съдържанието на средствата на труда и формират икономическата мощ на предприятието. Веществената част на дълготрайните активи запазва натуралната си форма в продължение на много производствени цикли и пренася стойността си на части в себестойността на произведената продукция. Те включват също и инвестициите на фирмата, насочени към увеличаване на собствения й капитал.
Дълготрайните активи на фирмата се делят на четири основни групи:
ДМА са икономическата форма на средствата на труда, които предприятието притежава. Средствата на труда са тези елементи на имуществото на предприятието, с помощта на които работниците въздействуват върху предметите на труда /суровини, материали и др./, за да създават готова продукция. Към тях се отнасят не само вещите за непосредствено въздействие, като машините, инструментите и т.н., но и такива, които създават условия за нормалното протичане на производствения процес - сгради, съоръжения и др.
Важна характеристика на дълготрайните материални активи е, че те запазват натурално - веществената си форма в продължение на много производствени цикли и пренасят стойността си на части в себестойността на произведената продукция.
В зависимост от участието на елементите на ДМА в производствения процес се делят на две групи:
Производствените ДМА са свързани с осъществяването на производствения процес в предприятието. Те от своя страна се разделят на две подгрупи:
Активни - непосредствено участват в производствения процес - машини, апарати, уреди, инструменти и др.
Пасивни - създават условията за нормалното протичане на производствения процес - сгради, земя, съоръжения, инвентар и др.
Непроизводствените ДМА не участват и не обслужват пряко производствения процес. Свързани са с комунално - битовото обслужване на работниците в предприятието и техните семейства - жилища, столове, почивни домове, клубове, спортни съоръжения, здравни служби и т.н.
Съгласно Закона за счетоводството, ДМА са: земи, гори, трайни насаждения, сгради, машини, съоръжения и оборудване, продуктивни и работни животни, транспортни средства, стопански инвентар и др. Тази класификация е с висока степен на обобщаване на елементите на ДМА. Тя не е достатъчна за целите на счетоводното отчитане и анализа на състоянието и използването на ДМА. Затова с Националния сметкоплан /Приет с Постановление N 65 на Министерския съвет от 25 март 1998г. - приложение N 2, обнародван като притурка на "Държавен вестник", бр. 36 от 31 март 1998г., в сила от 1 януари 1998г., изм., бр. 51 от 4 юни 1999 г., бр. 3 от 11 януари 2000г., в сила от 1 януари 2000г./ е въведена сравнително по-подробна и валидна за всички отрасли и производства класификация. Според нея ДМА на предприятията включват следните елементи:
Тук се включват застроени и незастроени площи, пасища, ливади и горски участъци, плододаващи и неплододаващи трайни насаждения, паркове и др. Този елемент е характерен главно за селскостопанските предприятия.
Едър и дребен рогат добитък, който се използва за продукция или като работна сила.
Това са постройки, които създават условия за нормалното протичане на производствения процес или служат за комунално - битовото обслужване на работниците в предприятието. Към тях се отнасят не само производствените сгради, но и тези с извънпроизводствено предназначение.
а) Енергетични и двигателни машини. Такива са парни котли, генератори, двигатели, машини с различно задвижване, разпределителни и трансформаторни устройства и др.
б) Производствени машини и оборудване. С тях работниците въздействат върху предметите на труда, при което се променят техните свойства и форма, и се произвежда готов продукт. Тези машини са с голямо разнообразие. Те са различни в различните производства и използвани методи на обработка. Към тези групи се включват и машините, използвани за преместване на суровините и материалите по време на производствения процес. Такива са кранове, електротелфери и др.
в) Предавателни устройства. Включват различни видове трансмисии, кабели, устройства за предаване на пара, на течности, за вдухване на въздух и др. Чрез тях отделните видове енергия и материалите се предават от местата на тяхната първична обработка или добив, към изпълнителните механизми.
г) Съоръжения. Те са обекти, създаващи условия за нормалното протичане на производствения процес. Такива са комини, шахти, тунели, мостове и др.
д) Измерителни устройства, инструменти и приспособления.
Стойността им трябва да е не по-малко от две минимални работни заплати и срок на използване - над една година. Те измерват или регулират отделни процеси, спомагат за осъществяване на технологичния процес. Такива са лабораторни уреди и апарати, стендове, матрици, щампи, режещи, ударни и други инструменти, уреди за измерване на тегло, мощност, напрежение, обороти и др.
Такива са вътрешно фирмен и външно фирмен транспорт (автомобили, железопътни, водни и въздушни транспортни средства, електромотокари и други.
Това са бюра, библиотеки, сейфове, информационно изчислителна и размножителна техника, пишещи машини, противопожарен инвентар и др.
Към тях се отнасят всички специфични за различните производства ДМА, обусловени от особеностите на предмета на дейност и технологичните процеси, което не могат да се включат в посочените по-горе елементи от състава на ДМА.
В баланса на предприятието ДА се отчитат в стойностно изражение, т.е. в левове. Изразяването на активите в стойност позволява да се оцени цялата им съвкупност, независимо от голямото им видово, елементно и количествено разнообразие.
Законът за счетоводство изисква задължителна стойностна оценка на ДМА, като при това посочва трите вида показатели, които трябва да се използват за тази цел:
1. Цена на придобиване - включва покупната цена и разходите за привеждане на актива в подходящ за използването му вид. Тези разходи включват главно:
а) разходи по доставка - транспорт, товарни и разтоварни дейности, съхранение, застраховка и др.
б) разходи за монтаж - изработване на фундамент, монтаж, захранване с ел. енергия, вода, пара и др.
По цената на придобиване се заприходяват и отчитат доставените отвън дълготрайни активи.
2. Себестойност - включва само основните производствени разходи по създаването на активите (разходи за материали, амортизация, заплати и др.), но не и финансовите и извънредни разходи и разходите за организация и управление на предприятието.
3. Справедлива цена - това е цената, по която дълготрайните активи биха могли да бъдат продадени. Тя може да бъде продажна, борсова или пазарна. По продажна цена се заприходяват дълготрайните активи, придобити безвъзмездно или чрез замяна с други. Установените при инвентаризация излишъци на активите, също се отчитат по продажна цена.
Тези оценки са стойностни и преобладават в практиката. Дават възможност за сравнимост, за определяне на амортизационните норми, за изследване на равнището на натоварване и ефективността от подобряване използването на дълготрайните активи.
Когато се определят мощностите и капацитета на оборудването, техническия състав при инвентаризация на машините, могат да се използват и натурални оценки на дълготрайните активи.
Тези три показателя изразяват тъй наречената първоначална стойност на ДМА и ДНА, т.е. стойността, по която те се заприходяват в предприятието. Понеже ДМА и ДНА подлежат на амортизация в баланса на фирмата, те се отчитат по още един стойностен показател - балансова стойност. Тя се получава като разлика между отчетната стойност на един амортизируем актив и набраната до момента сума на амортизационните отчисления.
Първоначалната оценка на дълготрайните активи в зависимост от начина на придобиването им може да бъде по:
Цената на придобиване включва покупната цена, вкл. митата и невъзтановимите данъци върху покупката, както и всички преки разходи за привеждането на актива в работно състояние за предвидената му употреба.
Покупната цена е продажната цена, която доставчикът на дълготрайния актив е отразил във фактурата, на база на сключен договор за покупко-продажба на този актив между страните.
При данъчно регистрирани по Закона за данък добавена стойност /ЗДЦС/ субекти в продажната цена не се включва начисленият ДДС. Този данък се начислява върху продажната цена. Той формира т.нар. данъчен кредит при клиента за извършена от него покупка, ако има право по ЗДДС на такъв кредит. Или казано с други думи, когато предприятието купувач на дълготраен актив, има право на данъчен кредит за извършената от него доставка на такъв актив, начисленият му от доставчика ДДС не се включва в цената на придобиване на доставения актив. Този данък както вече беше посочено формира величината на данъчния кредит на клиента1.
Освен покупната цена в цената на придобиване се включват и всички преки разходи, направени от предприятието за негова сметка във връзка с придобиването на актива. Съгласно приложимите счетоводни стандарти в състава на тези преки разходи се включват:
Често във връзка с придобиването на дълготрайния актив предприятието извършва и други разходи, които по своя характер не са преки и не се включват при формиране цената на придобиване. Такива разходи са:
Дълготрайните активи могат първоначално да се оценят по себестойност когато са създадени в предприятието.
Тук следва да се съблюдават няколко съществени изисквания:
Освен гореизброените оценки първоначално дълготрайните активи могат да бъдат оценени и по справедлива стойност. Съгласно допълнителнитен разпоредби на Закона за счетоводството справедливата стойност е: „сумата, за която един актив може да бъде заменен или един пасив може да бъде погасен при пряка сделка между информирани и желаещи осъществяване на сделката купувач и продавач”.4
При безвъзмездно придобиване на дълготрайни активи те се оценяват първоначално по справедлива стойност, т.е. по тяхната пазарна цена. Пазарната цена е сумата без ДДС, която би била платена за идентична стока или услуга, по доставка при същите условия, между лица, които не са свързани.5 Пазарната цена се определя чрез:
По справедлива стойност на получения актив се определя цената на придобиване на дълготраен актив, получен в резултат на замяна или частична замяна срещу друг несходен актив. Тази стойност е еквивалентна на справедливата стойност на отделния актив, коригирана с всички преведени средства или парични еквиваленти.
Дълготрайните активи могат да бъдат оценени, когато са налице законови предпоставки - и по оценка, приета от съда, към която се прибавят и всички разходи с характер на преки разходи, необходими за привеждане на актива в работно състояние съобразно предназначението му.
В практиката на управлението на активите се използват още показателите остатъчна и възстановяема стойност на ДМА.
Остатъчната стойност е нетната сума, която индустриалните фирми очакват да получат от ДМА в края на периода на неговото използване, намалена с предполагаемите разходи при ликвидация на този актив.
Възстановяемата стойност е сумата, която предприятието очаква да получи при бъдещото използване на ДМА, в това число и неговата остатъчна стойност при продажба.
При оценяване на ДМА е необходимо да се отчита, че тези активи се посочват в баланса на фирмата само когато може да се докаже, че ще има бъдеща стопанска изгода от тяхното използуване и те ще имат оценка в съответствие с изискванията на закона за счетоводството - цена на придобиване, себестойност или продажна цена.
Известни особености има оценяването и отчитането на ФДА на предприятието. При тяхното отчитане се отразява само физическата им стойност, без да се включва доходът, който носят. Така например съучастия и дялове се отчитат по физическия ми размер, облигациите - по номинална стойност, акциите - по цена на придобиване, а предоставените дългосрочни заеми на други предприятия - по размера на главницата им. В края на всяка отчетна година стойността, по която се водят тези активи, се сравнява с продажната им цена в момента. Когато продажната им цена е по-ниска, разликата се отчита като финансов разход и с него се намаляват приходите на предприятието. По същия начин се постъпва, когато курсът на валутата, по която е отпуснат дългосрочен заем, се е променил.
Последваща оценка.
До края на 2001г. съгласно изискванията на действащия Закон за счетоводството и по-конкретно чл. 33 (1) се регламентираше ежегодната преоценка на дълготрайните материални активи без земите и горите, с процент не по-висок от процента на увеличаване на цените на производител, обявен от Националния статистически институт. Съгласно чл. 33 (2) земите и горите следваше да бъдат преоценявани по справедливата им цена. Тези разпоредби бяха в отговор на преживяната в България до средата на 1997г. инфлация и не представляват някакво непознато за световната счетоводна практика решение. От началото на 2002 година в България е приет нов Закон за счетоводството, чиято основна цел е да създаде предпоставки за пълно и повсеместно прилагане на МСФО /Международни стандарти за финансово отчитане/ не по-късно от началото на 2005 година. Приетите с този Закон НСС по замисъл и по изпълнение са изключително близки до МСФО, поради което се налага да бъдат преосмисляни някои принципи, възприети и прилагани до края на 2001 година. В резултат на възприетия курс към МСФО от новия Закон за счетоводството е премахната нормативната разпоредба за ежегодна преоценка на базата на статистически проценти, както и самото законово задължение за преоценка. Нормите и духът на международните стандарти не допускат прилагане на статистически коефициенти към оценката на какъвто и да е било актив, нито пък предполагат законово изискване за преоценка. В съответствие с МСФО 16 „Имоти, машини,съоръжения и оборудване” и в МСС 38 „Нематериални активи” бяха приети двата подхода за последващо оценяване на дълготрайните активи - препоръчителен и алтернативен. Изборът на един от двата е в зависимост от решението на ръководството на съответното предприятие.6
При препоръчителния подход след първоначалното признаване за актив, всеки отделен дълготраен актив трябва да се отчитат по цена на придобиване на актива без всички натрупани амотризационни отчисления, както и натрупаната загуба от обезценка.
При допустимия алтернативен подход след първоначалното признаване всеки дълготраен актив трябва да се отчита по преоценена стойност, която е справедлива стойност на актива към датата на преоценката без всички последващи натрупани амотризационни отчисления, както и последвалата натрупана загуба от обезценка. Преоценките трябва да се правят достатъчно редовно така, че балансовата стойност да не се различава съществено от тази която би била определена при използването на справедлива стойност към датата на счетоводния баланс.
Преоценката на дълготрайните активи се осъществява като се спазват следните изисквания:
Организацията на текущото счетоводно отчитане на дълготрайните материални активи следва да се основава на разработен от предприятието индивидуален сметкоплан за отчитане дейността на предприятието, както и на счетоводната му политика.
Нормативно въпросите, свързани с дълготрайните материални активи са уредени с МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване /респ. НСС 16/.
За отчитане на дълготрайните материални активи в примерния национален сметкоплан са предвидени сметките от група 20 Дълготрайни материални активи:
Всички сметки от групата са балансови - активни, синтетични, основни - инвентарни. Дебитират се при увеличаване стойността на дълготрайните материални активи, а се кредитират при нейното намаляване. Дебитните им салда в края на отчетния период се записват в актива на счетоводния баланс, раздел А. Дълготрайни активи, група I. Дълготрайни материални активи.
Съществен момент при организацията на счетоводното отчитане на дълготрайните материални активи е системата за тяхното аналитично отчитане. Поддържането на такава система е право и задължение на предприятието и зависи от вида на съответния обект на счетоводно отчитане, от условията на съхранението му в предприятието, от отрасловата принадлежност на бизнеса и др. Чрез системата на аналитично отчитане трябва да се осигуряват информационните потребности както на ръководството на предприятието, така и на външните потребители на информация /напр. банки, контрагенти и др./. Аналитичното отчитане към сметките от група 20 Дълготрайни материални активи се организира по: видове, местонахождение, година на производство, материалноотговорни лица и други признаци възприети от предприятието.
Всеки дълготраен материален актив се обособява като отделен инвентарен обект. Системата на инвентарна характеристика /т.нар. номерация/ се изгражда по преценка на предприятието в зависимост от възприетата класификация на дълготрайните материални активи. Използват се няколко системи:
При придобиване на дълготрайни материални активи се съставя инвентарна карта. За всеки самостоятелно обособен в счетоводно отношение дълготраен материален актив се съставя отделна инвентарна карта. Всички карти се записват в регистър на инвентарните карти.8
На всеки отделен в счетоводно отношение актив се поставя постоянен инвентарен номер, съобразно възприетата инвентарна характеристика.
Друг важен момент в организацията на счетоводно отчитане на дълготрайните материални активи е въпрос на документално оформяне на операциите с тези активи чрез системата на първичните документи.
Съгласно влезлия в сила от 01.01.2002г. Закон за счетоводството въпросите да документирането и за документооборота намират нова и променлива нормативна регламентация. В чл.7 от Закона за счетоводството са регламентирани изискванията за съдържанието на счетоводните документи, които се съставят в предприятието за нуждите както на вътрешни, така и на външните потребители на информация. Тези изисквания са в сила и по отношение на документирането на стопанските операции с дълготрайни материални активи.
С влизането в сила на новия Закон за счетоводството отпада задължителния характер на издадения и утвърдения от Министерство на финансите през 1996г. Албум на първичните счетоводни документи. Предприятията могат да разработват и прилагат първични счетоводни документи, които трябва допълнително да съдържат посочените в Закона за счетоводството реквизити. Предприятието може, ако счете за целесъобразно, да прилага първичните счетоводни документи, разработени и утвърдени в посочения албум.
Освен посочените документи при отчитането доставката и продажбата на дълготрайни материални активи се използват фактури, чиито режим на издаване и съдържание се определят в ЗДДС.
Тези първични счетоводни документи са:
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготрайни материални активи по реда на непаричните вноски от съдружници, респ. от учредителите на търговското дружество.
При този начин на придобиване се налага предварително да се установи справедливата /пазарна/ стойност на внесения непаричен актив - в случая дълготраен материален актив. Това съгласно чл. 72 от Търговския закон, следва да се извърши от трети вещи лица - оценители.
В случай, че съдружника, респ. учредителят, се съгласи писмено с извършената оценка, с размера на тази оценка се формира дялова вноска на учредителя в капитала на предприятието, изискващ регистрация в съда.
Ако съдружникът, респ. учредителя, не е съгласен с оценката, той може да замени непаричната си вноска, с парична вноска или да се откаже да участва в търговското дружество. За извършените апортни вноски от съдружника се съставя следната счетоводна статия:
Дt с/ки от гр.20 Дълготрайни материални активи
Кt с/ка 101.2 Регистриран капитал внесен или
Кt с/ка 426 Вземания по записани дялови вноски
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготрайни материални активи чрез покупка.
Покупката на дълготраен материален актив се осъществява на база на сключен договор между купувач и продавач, чиито правен режим е регламентиран в Закона за задълженията и договорите. По силата на този договор се прехвърлят от продавача на купувача права на собственост върху стока с характер на дълготраен материален актив9.
Заприходяване на закупения дълготраен материален актив следва да се извърши по съответната сметка от група 20 Дълготрайни материални активи. Сметката ще се дебитира успоредно с това следва да се отрази и възникналото разчетно отношение към доставчика чрез кредитиране на сметка 401 Доставчици.
Начинът на счетоводно отчитане на закупения дълготраен материален актив от купувача не е еднакъв за предприятия, които са данъчно регистрирани по ЗДДС и имат право на данъчен кредит за извършената доставка на дълготраен материален актив, и тези предприятия, които не са регистрирани по ЗДДС и/или няма право на данъчен кредит, дори и да се регистрирани като данъчно задължени лица по ЗДДС.
Когато купувачът е данъчно регистриран и има право на данъчен кредит за закупения дълготраен материален актив, той получава от доставчика данъчна фактура, в която освен продажната стойност на актива на отделен ред е записан и начисленият върху тази продажна стойност ДДС. Общата сума на данъчната фактура е сумата, която се дължи на доставчика от купувача. Ако не е указано друго съгласно ЗДДС купувача има право на данъчен кредит за начисления и платен от него ДДС. За отчитане на този данъчен кредит се използва сметка 453.1 „Начислен данък за покупките”, която се открива като подсметка към сметка 453 Разчети за ДДС10.
Когато купувачът на актива няма право да ползва данъчен кредит начисления ДДС, който съгласно предписанията на МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване се отнася към невъстановими данъци върху покупката, се включва при формиране на цената на придобиване на дълготрайния материален актив .
ЗДДС определя по нормативна ред случаите, при които за извършената доставка данъчно задължено лице няма право на данъчен кредит, независимо от това, че доставчикът му е начислил ДДС в издадената данъчна фактура.
Счетоводните статии, които се съставят в този случаи са следните:
Дt с/ки от гр.20 Дълготрайни материални активи
Кt с/ка 401 Доставчици
Възможно е придобиването на дълготрайните материални активи чрез покупка да е съпроводено с извършване на преки разходи за привеждане на актива в работно състояние в съответствие с предназначението му. Тези разходи трябва да бъдат включени в цената на придобиване на актива. Както беше посочено в предходната глава на настоящата разработка техният състав е конкретно указан в МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване.
В момента на възникване преките разходи следва да бъдат отчетени като разходи по икономически елементи чрез сметки от група 60 Разходи по икономически елементи / без сметка 601 Разходи за външни услуги/ съответно:
Счетоводните записвания са следните:
Съгласно Приложение № 3 към НСС 1 в Отчета за приходи и разходи разходите по сметка 613 Разходи за придобиване на ДМА, които преди това са били отчитани по сметките от група 60 Разходи по икономически елементи, се записват в разходната част на отчета, група II Суми с корективен характер, т.2 Разходи за придобиване и ликвидация на дълготрайни активи по стопански начин.
Сумата на тези разходи трябва да се покаже със знак минус, т.е. тази сума трябва да е заградена в скоби. И при изчисляването на Общо разходи за дейността по отчета тези суми в скоби следва да се приспаднат от сумата на разходите по икономически елементи.11
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготрайни материални активи чрез строеж.
Строителството е сравнително често срещан начин на придобиване на активи. По своя характер процесът на създаване на готовия строителен продукт е обикновено дълъг по време и може да продължи повече от един отчетен период /повече от една календарна година/.
Познати са два начина за извършване на строеж на дълготрайни материални активи: по стопански начин и чрез възлагане.
При строителството по стопански начин предприятието наравно със своята основна дейност извършва строителство, като само набавя необходимите ресурси за строителството, само организира строителството и поради това освен разходи за обичайна дейност, отчита и разходи за строителство. При този начин разходите, при тяхното възникване в процеса на строителство, се отразяват по икономически елементи. В последствие тези разходи се отнасят по калкулационната сметка 613.1 Разходи за придобиване на ДМА.
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготрайни материални активи чрез заприходяване на намерените при инвентаризация излишъци.
Съгласно глава IV, чл.21 от Закона за счетоводството дълготрайните активи се инвентаризират най-малко веднъж на 2 години. Възможни са и други по-кратки срокове напр. при кражби, стихийни бедствия, смърт или напускане на материално отговорно лице /МОЛ/ и др.п. Освен за нуждите на предприятието инвентаризация се извършва и по искане на органите на съдебната власт, както и на други органи, ако това е предвидено в закон.
Инвентаризацията се извършва със заповед на ръководителя на предприятието. В нея се посочва обектът, подлежащ на инвентаризация, датата на започване и завършване на проверката, състава на инвентаризационната комисия, срок за определяне и оповестяване на резултатите. Инвентаризацията се извършва задължително в присъствието на МОЛ или негов законен представител.
За регистриране на фактическото състояние на дълготрайните материални активи и установените резултати от проведената инвентаризация се съставят следните документи:
Възможно е при инвентаризация да се установят излишъци от дълготрайни материални активи. Те трябва да бъдат заприходени.
Заприходяването им следва да се извърши по предварително установени пазарни цени.
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготрайни материални активи по безвъзмезден начин.
Безвъзмездното придобиване на дълготрайни материални активи може да се третира, съобразно приложимите счетоводни стандарти двояко - в определени случаи то е последица от финансиране /когато е с характер на правителствено дарение/, а в други случаи - като последица на облигационен акт по режима на Закона за задълженията и договорите.
Отчитането на правителствените дарения става като финансиране, което се признава като приход в текущия период. Когато правителственото дарение е свързано с амортизируеми активи, приход се признава пропорционално на начислените за съответния период амортизации на актива, придобит в резултат на дарението.
Когато правителственото дарение е получено под формата на прехвърляне на непарични средства те се оценяват по справедливата им стойност. Следователно получените дълготрайни материални активи се записват в счетоводството на предприятието, получило актива по първоначална оценка, равна на справедливата им стойност, която всъщност е пазарната цена на получения актив.
Счетоводните записвания са следните:
Дt с/ки от гр.20 Дълготрайни материални активи
Кt с/ка 753 Финансирания за дълготрайни активи
Дt с/ка 753 Финансирания за дълготрайни активи
Кt с/ка 704 Приходи от финансирания
Дt с/ка 704 Приходи от финансирания
Кt с/ка 123 Печалба и загуба от текущата година
Други са случаите, когато предприятието получи безвъзмездно дълготрайни материални активи под формата на дарение, което не е правителствено, във вид на дълготраен материален актив. Става дума за дарение с правен режим и правни последици, произтичащи от възникнали облигационни отношения по реда на Закона за задълженията и договорите. При тази ситуация получения актив се заприходява в състава на дълготрайните материални активи по справедливата му стойност.
За целта се съставят следните счетоводни записвания:
Дt с/ки от гр.20 Дълготрайни материални активи
Кt с/ка 709 Други приходи от дейността
Дt с/ка 709 Други приходи от дейността
Кt с/ка 123 Печалба и загуба от текущата година
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготрайни материални активи срещу замяна с друг дълготраен материален актив /т. нар. бартер/
Съгласно МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване отделен имот, машина, съоръжения и оборудване или друг актив може да се придобива в замяна или в частична замяна на несходен имот, машина, съоръжение и оборудване или др.актив. Цената на придобиване на такъв актив се определя по справедлива стойност на получения актив, която е еквивалентна на справедливата стойност на отдадения актив, коригиран с всички преведени парични еквиваленти .12
В посочения стандарт се третират два случая на бартер - замяна на актива, респ. дълготрайни материални активи:
първия случай - когато предмет на бартер са несходни имоти, машини, съоръжения и оборудване или др.активи;
втория случай - когато предмет на бартер са подобни активи, които имат сходна употреба в същата сфера на стопанската дейност и сходни справедливи стойности.
Счетоводните записвания при замяна на дълготраен материален актив срещу друг несходен актив с доплащане когато страните не са регистрирани по ЗДДС могат да се илюстрират със следния пример.
Счетоводно отчитане на придобиването на дълготраен материален актив при условията на лизинг.
Въпросите по отчитане на лизинговите договори са нормативно регламентирани в МСС 17 /респ. НСС 17/ Лизинг. Съгласно този стандарт лизинговиия договор „е споразумение по силата на което наемодателят предава на наемателя срещу еднократно или серия от плащания, правото да използва актива за договорен срок”.
Според разпоредбите на стандарта лизинговите договори се класифицират като: финансов и експлоатационен.
Финансовия лизинг е лизингов договор, който прехвърля в значителна степен всички рискове и изгоди, от собствеността върху актив. В крайна сметка правото на собственост може да бъде или да не бъде прехвърлено. Експлоатационния лизинг е лизинг, различен от финансовия лизинг.13
Особеностите при отчитане на финансовия лизинг при наемодателя са следните:
Наемодателя отчита като дългосрочно вземане определените в договора наемни плащания. В сумата на тези плащания се включва справедливата цена на отдадения актив и разликата между общата сума на договорените наемни плащания и справедливата цена;
Наемодателят отписва отдадения актив по неговата балансова стойност;
Наемодателят отчита в текущия период финансови приходи за бъдещи периоди и пропорционално на относителния дял на подлежащите на получаване суми по договора в общата сума на договорените наемни плащания;
Особеностите при отчитане на финансовия лизинг при наемателя:
Наемателя отчита като дългосрочно задължение определената в договора му с лизингодателя обща сума на наемните плащания;
Наемателят записва наетия актив по справедлива стойност или със стойността на минималните лизингови плащания, ако те са по-ниски;
Наемателят отчита като финансов разход за бъдещи периоди разликата между справедливата стойност на наетия актив и общата сума на договорените наемни плащания;
Наемателят признава като текущ финансов разход за периода част от финансовия разход за бъдещи периоди пропорционално на относителния дял на дължимите минимални лизингови плащания по договора за периода в общата сума на договорените наемни плащания;
Наемателят начислява амортизация на амортизируемите наети активи - в съответствие с възприетата от него амартизационна политика за подобни амартизируеми собствени активи;
Наемателят намалява дългосрочното си задължение с изплатените през срока на договора суми.14
Размерът на лихвата се определя като разлика между договорната стойност и справедливата цена на актива.
Величината на месечните лизингови плащания се установява като договорната стойност се раздели на срока на лизинговия договор изразен в месеци.
При определяне размерът на амортизацията през отделните отчетни периоди в рамките на срока на годност на амортизируемия актив предприятието прилага линейни и нелинейни методи. За една и съща група сходни активи не се допуска прилагането на различни методи на амортизация. Избраните методи се прилагат последователно през отделните отчетни периоди.
1. Линеен метод на амортизация.
При този метод амортизацията се разпределя пропорционално на периодите които обхващат предполагаемия срок на годност на амортизируемия актив. Този метод се прилага тогава, когато предприятието не може да определи ползата от употребата на активите в рамките на срока на годност.
Характеризира се с използването на постоянна амортизационна норма за всяка година. Годишните амортизационни отчисления също са в постоянен размер и се определят и отчисляват от първоначалната стойност на дълготрайните активи. Годишните амортизационни норми и квоти се определят съответно по формули 3.1., 3.2. и 3.3.
2. Нелинеен метод на амортизация.
Отличава се с това, че в отделните периоди на амортизационния срок на активите се използват различни норми на амортизация, а следователно и годишните отчисления са различни. Този метод има много разновидности. Някои от тях са дегресивни, а други прогресивни. Дегресивните нелинейни методи се характеризират с това, че през първите години на функциониране на активите се набира по-голяма част от амортизационните отчисления. При прогресивните методи положението е обратното.
Най-използваните методи на амортизация са следните:
а) константно - дегресивен метод. Амортизационната норма остава постоянна за целия период на ползване на активите. Тя се определя по същия начин, както при линейния метод, но задължително се коригира с коефициент на ускорение, който е между 1,5 и 2,5. За да няма не амортизируема стойност, за последните две години амортизационната норма е 50%. Амортизационната норма се прилага към остатъчната стойност на дълготрайните активи за всяка година на експлоатация;
б) неравномерно дегресивен метод. При този метод вместо да се прилага една и съща амортизационна норма към намаляващата или остатъчната стойност на актива се използва друга техника: базата за изчисляване на амортизационните отчисления остава една и съща - цената на придобиване, към която се прилага намаляваща се амортизационна норма. Прилага се при сградите;
в) метод на сумата на числата. При този метод амортизационната сума не се променя. Амортизационната норма за всяка година се определя като броя на годините, оставащи до края на срока на практическо използване, се дели на сумата на числата на годините, включени в срока на експлоатация. Всяка амортизационна норма се прилага към първоначалната стойност на активите;
г) комбиниран метод. При него се комбинират линейния и константно - дегресивния метод. През първата половина на амортизационния срок си използва константно - дегресивния метод, а през втората - линейния;
д) метод на изключителната амортизация. При него през първата година на експлоатация на актива се използва 50% норма на амортизация, а остатъчната стойност се амортизира по линейния метод през следващите години;
е) обикновен прогресивен метод. При него годишните амортизационни норми нарастват прогресивно с един и същ темп и се прилагат към първоначалната стойност на активите. Този метод е противоположен на неравномерно дегресивния;
ж) прогресивен метод по геометрична прогресия. Противоположен е на метода на намаляващия остатък;
з) прогресивен метод по аритметична прогресия. Противоположен е на метода на сумата на числата.
Прилаганият метод на амортизация следва периодично да се преразглежда и ако е настъпила значителна промяна в очакваните икономически изгоди от тези активи, методът следва да се промени. Промяната му се осчетоводява ката промяна в приблизителните счетоводни оценки, а амортизационните отчисления за текущия и за бъдещите периоди трябва да се коригират.
Непрекъснатото усложняване на производствено - стопанската дейност на фирмите изисква и непрекъснато възпроизводство на ДА. Възпроизводството е процес на постоянно възстановяване и разширяване на активите. На възстановяване подлежат изхабените ДМА и ДНА. То може да бъде просто и разширено. Простото възпроизводство е процес на възстановяване и замяна на вече изхабените средства на труда, а разширеното на увеличаване и усъвършенствуване на дълготрайните активи.
Съвкупността от правила и норми, които определят отчитането на амортизациите в предприятието, представляват неговата амортизационна политика.
Амортизационната политика се избира и прилага от ръководителите на фирмата, съобразявайки се с конкретната икономическа ситуация. След приемане на закона за счетоводството и други нормативни документи се засилва ролята на фирмата в разработката на основните моменти на амортизационна политика.
1. Задължително се начисляват амортизации на следните материални и нематериални дълготрайни активи (съгласно чл.19 ал.2 от Закона за счетоводството):
- трайни насаждения
- продуктивни и работни животни
- сгради
- машини, съоръжения и оборудване
- транспортни средства
- стопански инвентар
Посочените активи са амортизируеми когато:
- се ползват повече от един отчетен период
- имат ограничен срок на практическо използване
- предназначени са за стопанска дейност, за даване под наем или за административна дейност
- имат стойност при придобиването им, не по-малка от две минимални работни заплати.
2. Не се начисляват амортизации на:
- земите и горите
- паметници на културата
- напълно амортизируемите активи
Според Закона за корпоративното подоходно облагане - чл.22, ал.3 (изм. - ДВ, бр.119 от 2002год.) за данъчни цели, при облагането на печалбата, амортизационните норми не могат да превишават следните размери:
Таблица 1
|
Категория активи |
Годишна амортизационна норма, % |
|
I |
4 |
|
II |
30 |
|
III |
10 |
|
IV |
50 |
|
V |
25 |
|
VI |
15 |
В категория І влизат масивни сгради, съоръжения, предавателни устройства, преносители на ел. енергия и съобщителни линии.
В категория ІІ влизат машини, производствено оборудване, апаратура.
В категория ІІІ влизат транспортни средства без автомобили, покритие на пътища и самолетни писти.
В категория ІV влизат компютри, софтуер и право на ползване на софтуер.
В категория V влизат автомобили.
В категория VІ влизат всички останали амортизируеми активи.
Фирмата сама си определя амортизационните норми, амортизационните квоти и методите на амортизация. Промени в нормите и методите през отчетния период не могат да се правят. Такива могат да се извършват през следващите отчетни периоди в зависимост от целите и интересите на фирмата.
Материалните дълготрайни активи участват продължително време в стопанската дейност на предприятието и пренасят стойността си на части в стойността на произведената продукция. Това пренасяне на стойността на ДАФ се извършва под формата на амортизационни отчисления. Те са стойностен израз на изхабяването. Амортизацията представлява планово погасяване на стойността на ДМА, чрез пренасянето и върху стойността на готовата продукция. На амортизация подлежат ДМА и положителната репутация, като тя се амортизира съобразно полезния срок на годност, който не може да бъде по-голям от 10 години.
Начисляването на амортизацията започва от месеца, следващ месеца, в който амортизируемият актив е придобит или въведен в употреба. Тя се преустановява от месеца, следващ месеца, в който амортизируемият актив е изведен от употреба, независимо от причините за това.
Амортизационните отчисления (амортизационни квоти) се начисляват чрез амортизационни норми. Амортизационните норми могат да се изчислят като процент или като коефициент. Коефициентът може да се изчислява като отношение на амортизационната квота и амортизируемата стойност или като отношение на амортизируемата стойност и натурален измерител на производителността на актива. Амортизационните отчисления представляват установени от фирмата годишни проценти за погасяване стойността на ДА.
Те могат да се определят по различен начин, но най-често се изчисляват като отношение на амортизационната сума (приема се за 100%) и възприетия за практическо използване срок на съответния дълготраен актив Т.
100
Ан = ------ (%) (1)
Т
Когато срокът на ползване е неизвестна величина, амортизационната норма се определя като отношение между амортизационната квота (годишния размер на амортизационните отчисления) и амортизационната сума, изразено в проценти.
Ак
Ан = ------ . 100 (%) (2)
Ас
Амортизационната сума отразява отчетната стойност на амортизируемия актив. Амортизационната квота, представляваща годишната величина на амортизационните отчисления, се намира в пряка зависимост от амортизационната сума и амортизационната норма. Определя се по формулата:
Ас . Ан
Ак = ------------ (3)
100
Въз основа на така определените величини, фирмата е задължена да разработи амортизационен план в който се включват:
- наименование на дълготрайния актив;
- срок на ползване;
- амортизационна сума;
- амортизационна норма;
- амортизационна квота.
Линеен метод.
При линейния метод амортизацията се разпределя пропорционално на периодите, които обхващат предполагаемия срок на годност на амортизируемия актив. Този метод се прилага когато предприятието не може да определи ползата от употребата на активите в рамките на срока на годност.15
Пример за прилагане на линеен метод на амортизация
|
Година на амортизация |
Амортизируема стойност - лв. |
Амортизационна норма /АН/-100/5=20% |
Амортизационна квота /АК/ |
|
1 |
5500 |
20 |
1100 |
|
2 |
5500 |
20 |
1100 |
|
3 |
5500 |
20 |
1100 |
|
4 |
5500 |
20 |
1100 |
|
5 |
5500 |
20 |
1100 |
|
Амортизация: |
X |
X |
5500 |
С-но чл. 22 от ЗКПО, считано от 01.01.2004г. за данъчни цели при облагането на печалбата амортизационните норми за дълготрайни активи се определят съгласно норматив. Дълготрайните активи са разпределени в шест категории, като са дадени допустимите годишни амортизационни норми за всяка категория активи при прилагане на линеен метод на амортизация16:
категория - машини, производствено оборудване, апаратура - 30%;
III категория - транспортни средства, без автомобили, покритие на пътища и самолетни писти - 10%;
IV категория - софтуер и право на ползване на софтуер - 50%17;
V категория - автомобили - 25%
VI категория - всички останали ДНА, подлежащи на амортизация - 15%
Нелинейни методи
При нелинейните методи размерът на амортизацията е различен в отделни периоди от предполагаемия срок на годност на актива. Те биват:
а) намаляващи нелинейни методи на амортизация, при които във всеки следващ период в рамките на предполагаемия срок на годност на амортизируемите активи размерът на амортизацията е по-малък от предходния период.
Тези методи се прилагат тогава, когато предприятието е определило, че ползата от активите е предимно в началото на срока им на годност и впоследствие намалява. Това е икономически обосновано, когато активът се използва за продукти и услуги с подсигурен или бързо развиващ се пазар, който се очаква впоследствие да се стесни, независимо от причините - насищане на пазара, очакване на пазара на нов или по-усъвършенстван продукт или услуга и т.н.
Такива методи са:
методът на намаляващия се остатък;
методът на равномерното намаляване;
методът на намаляващата се сума на числата;
методът на неравномерното намаляване.
б) увеличаващи нелинейни методи на амортизация, при които във всеки следващ период в рамките на предполагаемия срок на годност на амортизируемите активи размерът на амортизацията е по-голям от предходния период.
Тези методи се прилагат тогава, когато предприятието е определило, че ползата от активите е предимно в края на срока им на годност, а не в началото. Това е икономически обосновано, когато активът се използва за продукти и услуги, за които още не е достатъчно подсигурен или разширен съществуващият пазар - предимно за продукти или услуги, които изискват контролен, пробен или тестващ период за пускането им в масова продажба и т.н. Такива методи са методът на равномерното увеличаване; методът на увеличаващата се сума на числата; методът на неравномерното увеличаване.18
ВТОРА ГЛАВА
ДАНЪЧНИ АСПЕКТИ, СВЪРЗАНИ С ДМА: ПРИДОБИВАНЕ, АМОРТИЗАЦИЯ, РЕМОНТ, ПОДОБРЕНИЕ И ПРЕОЦЕНКА
Всяко предприятие има право да избира метода на амортизация на дълготрайните си материални активи. То може да избере по своя преценка един или повече методи на амортизация. В счетоводен стандарт 4 Отчитане на амортизациите е посочено, че предприятието може да прилага различни методи на амортизация за различни групи от сходни по предназначение активи. За една и съща група сходни активи, обаче не се допуска прилагането на различни методи на амортизация.
Данъчният амортизационен план задължително съдържа информация за19:
1. наименование на актива, амортизируема стойност, годишна амортизационна норма, годишна амортизационна квота (годишен данъчно признат размер на разходите за амортизация), данъчно признат размер на разходите за амортизация и данъчна балансова стойност;
2. лицата, които изготвят начален данъчен амортизационен план през 2006г.:
а) формирания преоценъчен резерв (резерв от последващи оценки), с който през предходни данъчни периоди не е увеличен финансовият резултат за данъчни цели и който е довел до увеличаване на данъчно признатия размер на разходите за амортизации и/или води до увеличаване на данъчната балансова стойност;
б) преоценъчен резерв (резерв от последващи оценки);
3. лицата, които изготвят начален данъчен амортизационен план след 31 декември 2003г.:
а) частта от формирания преоценъчен резерв (резерв от последващи оценки) за периода;
б) преоценъчен резерв (резерв от последващи оценки) по ал. 11, намален със сумата и в случаите по ал. 13.
Начисляването на амортизация в данъчния амортизационен план започва не по-рано от:
1. датата на изготвяне на началния данъчен амортизационен план - за амортизируемите активи, налични към датата на изготвянето му;
2. най-късната от: датата на придобиване, датата на въвеждане в експлоатация или датата на признаване на актива като дълготраен - за амортизируемите активи, придобити след датата на изготвяне на началния данъчен амортизационен план.
Годишният данъчно признат размер на разходите за амортизации се определя като амортизируемата стойност на актива се умножи по годишната амортизационна норма, пропорционално на дните през съответната година, през които амортизируемият актив е наличен в данъчния амортизационен план и за него не е преустановено начисляването на данъчни амортизации. Данъчно признатият размер на разходите за амортизации не може да превишава амортизируемата стойност на актива.
Първоначално определената амортизируема стойност, с която амортизируемите активи са заведени в данъчния амортизационен план, не може да бъде коригирана. При трансформиране на амортизируем актив в друг амортизируем актив не се извършват корекции в стойностите на актива в данъчния амортизационен план.
В случаите на коригиране на положителна търговска репутация и произтичащите от осъществена бизнес комбинация корекции в амортизируемите стойности на амортизируеми активи се извършва корекция в данъчния амортизационен план. Корекциите на амортизируемата стойност и данъчно признатия размер на разходите за амортизации се отразяват в данъчния амортизационен план към началото на периода, през който са установени корекциите. Корекциите се правят, като се приема, че обстоятелствата, довели до тези корекции, са били известни към датата на възникване на търговската репутация. Ефектът от корекцията (положителен или отрицателен), довел до изменение в данъчно признатия размер на разходите за амортизации за предходни периоди, се включва при преобразуването на финансовия резултат към сумата за текущия период. Този ред се прилага и в случаите на коригиране на стойността на дарение, обвързано с амортизируем актив, който е включен в данъчния амортизационен план с амортизируема стойност.
При преобразуване по Търговския закон, вследствие на което не е осъществена бизнес комбинация, определена като придобиване съгласно приложимите счетоводни стандарти, приемащите или новоучредените дружества завеждат в данъчния си амортизационен план получените при преобразуването амортизируеми активи по амортизируема стойност, данъчно признат размер на разходите за амортизации, данъчна балансова стойност и сумата на резерва по стойности, равни на стойностите в данъчния амортизационен план на преобразуващото се дружество към датата на преобразуването по чл. 263ж, ал. 1 от Търговския закон.
Амортизируемите активи се отписват от данъчния амортизационен план на по-ранната от двете дати:
1. датата на отписване от счетоводния амортизационен план;
2. датата, на която данъчната балансова стойност на амортизируемия актив стане нулева величина; активите, отписани от счетоводния амортизационен план поради промяна в стойностния праг на същественост или поради факта, че предприятието не очаква икономически изгоди от тях, в т.ч. случаите на брак, се отписват от данъчния амортизационен план на датата, на която данъчната им балансова стойност стане нулева величина.
Активите, заведени в данъчния амортизационен план, не се отписват от него, но се преустановява начисляването на данъчни амортизации за тях за периода, през който не се употребяват или данъчно задълженото лице е прекратено, когато: временно не се употребяват в обичайната дейност (не носят икономическа изгода) за период повече от 12 месеца; са изведени от употреба и няма да носят бъдеща икономическа изгода от използване в дейността; са класифицирани като държани за продажба или са част от група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба; данъчно задълженото лице е прекратено поради ликвидация или несъстоятелност. Не се преустановява начисляването на данъчни амортизации за активи, които са отписани от счетоводния амортизационен план поради факта, че данъчно задълженото лице не очаква икономическа изгода от тях, в това число случаите на брак. Активите, които се използват изцяло за дейност, за която данъчно задълженото лице не формира облагаема печалба/облагаем доход по реда на тази глава, не се отписват от данъчния амортизационен план, но за тях се преустановява начисляването на данъчни амортизации към 1 януари на годината, през която дейността не се облага по реда на тази глава. Частта от преоценъчния резерв (резерв от последващи оценки) за тези активи, която е следвало да бъде включена в данъчния амортизационен план съгласно съответстваща на увеличението в данъчно признатия размер на разходите за амортизации, се отписва от данъчния амортизационен план към датата, на която е преустановено начисляването на амортизация.
Амортизируеми активи, които не се използват изцяло само за дейност, за която данъчно задълженото лице формира облагаема печалба/доход по реда на тази глава, се завеждат и отчитат в данъчния амортизационен план по общия ред на закона, като се водят с пълната стойност на данъчните показатели, определени в ал. 6. Финансовият резултат за текущия данъчен период се намалява по реда на чл. 23, ал. 3, т. 11 от ЗКПО от 2005г. с частта от годишната данъчна амортизационна квота, съответстваща на дейността, за която данъчно задълженото лице формира облагаема печалба/доход по реда на тази глава. Частта по изречение второ се определя на базата на възприетия счетоводен подход за разпределяне на разходите за амортизация за съответния амортизируем актив по видове дейности, определен в счетоводната политика на данъчно задълженото лице. При отписване на амортизируем актив от данъчния амортизационен план, който не се използва изцяло само за дейност, за която данъчно задълженото лице формира облагаема печалба/доход по реда на тази глава, финансовият резултат се намалява по реда на чл. 23, ал. 3, т. 12 от Законас частта от данъчната му балансова стойност, определена пропорционално на признатите за данъчни цели разходи за амортизация при определяне на облагаемата печалба през текущия и предходни периоди към данъчно признатия размер на разходите за амортизация за амортизируемия актив, определен по реда на § 1, т. 60 от допълнителните разпоредби.
Размерът на облагаемата печалба се получава, като финансовият резултат (счетоводна печалба/загуба) от отчета за приходите и разходите (печалба или загуба) се преобразува чрез неговото увеличаване или намаляване за данъчни цели.
Финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава със:
1. дневните пари за командировки, превишаващи двукратния размер на определените с нормативни актове;
2. начислените глоби, конфискации и други санкции за нарушаване на нормативни актове, лихвите по чл. 58, ал. 2, както и лихвите по Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания;
3. разходите, несвързани с дейността, включително и разходите удовлетворяващи частично или напълно лични потребности на съдружниците, акционерите, персонала, едноличните собственици, членовете на управителните и контролните органи и на трети лица, които не са с характер на социални и/или представителни разходи;
4. дивидентите, начислени от лицензирани дружества със специална инвестиционна цел по Закона за дружествата със специална инвестиционна цел в полза на данъчно задълженото лице, когато инвестицията се отчита по метода на собствения капитал;
5. разходите от липси на налични пари в брой и от липси и брак на стоково-материални запаси без начисления данък върху добавената стойност, с изключение на произтичащи от:
а) технологичен брак;
б) промяна на физико-химичните свойства, съответстващи на установените с нормативен акт или с фирмени стандарти норми за пределни размери на естествените фири и липси на стоково-материални запаси при тяхното съхраняване и транспортиране;
в) изтичане срока на годност съгласно нормативни актове и фирмени стандарти;
г) унищожението или частичното унищожение от непреодолима сила;
д) липсите на стоки до 0,25 на сто от размера на нетните приходи от продажби, произтичащи от търговска дейност на дребно в обекти с над 100 квадратни метра нетна търговска площ, само в случаите, когато клиентите имат пряк физически достъп до предлаганите стоки.
6. разходите от липси на дълготрайни активи без начисления данък върху добавената стойност; по този ред не се извършва преобразуване в случаите на непреодолима сила;
7. разходите, отчетени като текущи, съгласно счетоводната политика на предприятието, когато са извършени за придобиване на амортизируем актив по смисъла на този закон;
8. разходите от обезценка и преоценка на активи (нереализирани загуби), които водят до намаляване на финансовия резултат за текущия период
Годишният данъчно признат размер на разходите за амортизации се определя, като амортизируемата стойност на актива се умножи по годишната амортизационна норма, пропорционално на дните през съответната година, през които амортизируемият актив е наличен в данъчния амортизационен план и за него не е преустановено начисляването на данъчни амортизации. Данъчно признатият размер на разходите за амортизации не може да превишава амортизируемата стойност на актива.
Първоначално определената амортизируема стойност, с която амортизируемите активи са заведени в данъчния амортизационен план, не може да бъде коригирана.. При трансформиране на амортизируем актив в друг амортизируем актив не се извършват корекции в стойностите на актива в данъчния амортизационен план.
В случаите на коригиране на положителна търговска репутация и произтичащите от осъществена бизнескомбинация корекции в амортизируемите стойности на амортизируеми активи се извършва корекция в данъчния амортизационен план. Корекциите на амортизируемата стойност и данъчно признатия размер на разходите за амортизации се отразяват в данъчния амортизационен план към началото на периода, през който са установени корекциите. Корекциите се правят, като се приема, че обстоятелствата, довели до тези корекции, са били известни към датата на възникване на търговската репутация. Ефектът от корекцията (положителен или отрицателен), довел до изменение в данъчно признатия размер на разходите за амортизации за предходни периоди, се включва при преобразуването на финансовия резултат.
Амортизируемите активи се отписват от данъчния амортизационен план на по-ранната от двете дати:
2. датата, на която данъчната балансова стойност на амортизируемия актив стане нулева величина; активите, отписани от счетоводния амортизационен план поради промяна в стойностния праг на същественост или поради факта, че предприятието не очаква икономически изгоди от тях, в т.ч. случаите на брак, се отписват от данъчния амортизационен план на датата, на която данъчната им балансова стойност стане нулева величина.
Избраните от предприятието методи следва да се прилагат последователно през отделните отчетни периоди. Това изисква предприятието, което е избрало даден амортизационен метод, респ. методи /които е оповестило в амортизационната с и политика/ да ги прилага при определена величина на амортизацията на съответния актив, непрекъснато, т.е. непроменяемо, последователно през следващи отчетни периоди. Промени се допускат съобразно постановката в т.6.5. от СС 4 Отчитане на амортизациите - при промяна в очаквания модел на икономически изгоди, които предприятието получава от използвания дълготраен материален актив.
При промяна в методите на амортизация, ако такава е извършена, предприятието е длъжно да я оповести в годишния си финансов отчет.
Допустимите методи на амортизация съгласно посочения стандарт са систематизирани в две групи: линейни и нелинейни методи.
Определението на временните разлики се съдържа в т. 1.10. от СС 12 - Отчитане на данъци от печалбата - това са разликите, които рефлектират в суми, които се прибавят или отчисляват при определяне на облагаемата печалба /загуба/ през бъдещи периоди, когато счетоводната стойност на актива или пасива е възстановена или изплатена. По смисъла на ЗКПО, временните разлики са база за определяне на данъчния ефект. Данъчните временни разлики се установяват като към временните разлики се приложат съответно ставките за облагане на печалбата. Данъчните временни разлики са стойностен израз на данъчния ефект и се отразяват съгласно Националния сметкоплан по счет. с/ка 497 "Разчети за данъчни временни разлики". Една от визираните в данъчния закон хипотези за отчитане, респективно данъчно третиране на данъчни временни разлики, е с източник временната разлика, произтичаща от разлики между данъчно признатите амортизации и счетоводните амортизации. Разпоредбите на ЗКПО, при тази хипотеза се характеризират с някои особености:- при сравнението на данъчно признатите и счетоводните амортизационни отчисления се ползват нормите на чл. 22 от ЗКПО за съответната категория дълготрайни активи;- отрицателни временни разлики се признават по реда на чл. 23, ал. 3, т. 3 от ЗКПО само в случаите, при които счетоводните амортизационни дялове са по-малки от данъчно признатия размер на амортизацията и в предишен отчетен период същите са били предмет на увеличение на финансовия резултат;- сравнението на счетоводните и данъчните амортизации се извършва за предприятието като цяло. Това се отнася както за увеличението с положителните разлики по реда на чл. 23, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, така и за намалението с отрицателните разлики по реда на чл. 23, ал. 3, т. 3 от ЗКПО. Ограничителното условие при намалението на финансовия резултат се състои в размера на реализираната в предходен отчетен период положителна данъчна временна разлика. В този смисъл в практиката на счетоводното отчитане, във връзка с данъчното третиране на данъчните временни разлики, се използва само счетоводна сметка 4971 „Възстановими данъчни временни разлики”.
Една от основните характеристика на ДАФ е тяхното многократно участие в производствения процес и частичното пренасяне на тяхната стойност в стойността на произведения продукт. При това, те запазват натурално - веществената си форма и постепенно губят своята стойност, т.е. те се изхабяват. Тази постепенна загуба на стойността на ДА в размер на частта, която се пренася от нея в стойността на ново произведения продукт, представлява икономическата същност на изхабяването. Отчитайки състава и новата класификация на ДА е необходимо, да се има предвид, че в процеса на производството се изхабяват само материалните и нематериалните дълготрайни активи. Изхабяването, на което са подложени тези активи е два вида - физическо и морално.
Физическото изхабяване на средствата на труда се дължи на първо място на тяхното използване в процеса на производството. В този процес те се намират в постоянно движение, триене, деформиране, в резултат на което се изменят физическите им свойства, ефективността на функциите им и т.н. Изхабяването зависи и от свойствата на суровините и материалите, от които са направени самите средства на труда, от суровините и материалите, които те преработват, от начина на тяхната експлоатация и поддържане, от тяхното стопанисване, от сменноста в работата и от квалификацията на персонала, който ги използва и обслужва. На второ място физическото изхабяване на материалните ДА се дължи и на въздействието на заобикалящата ги среда. Изхабяването може да настъпи вследствие на атмосферни влияния като влага, температурни, колебания, агресивна среда и т. н. Характерно е, че тези фактори водят до изхабяване на материалните ДА независимо от това, дали те се използват в производството, или бездействат.
Физическото изхабяване може да се определи по срока на работата на техническите средства:
, където:
И - изхабяването в %
Тф - фактическият срок за работа в години
Та - срокът за работа според установената норма (амортизационния период) в години
Най-точна оценка на физическото изхабяване може да се получи след обстойна техническа експертиза на съответния елемент на материалните ДА при извършваните периодично инвентаризации и преоценки на имуществото на предприятието.
Моралното изхабяване е резултат от действието на динамичните промени в техниката и технологията в резултат от научно-техническия прогрес. Изразява се в преждевременно обезценяване на ДМА и ДНА. Най-често се разглеждат две разновидности на морално изхабяване:
- появява се нова техника или технология с аналогични технико - икономически параметри, но с по-ниска себестойност;
- появяват се нови с по-добри технико - икономически показатели машини, със същата или дори с по-ниска себестойност.
И в двете посочени разновидности на морално изхабяване е крайно наложително фирмата да предприеме необходимите стъпки за замяна или модернизиране на оборудването, независимо от това, че то е още физически годно. Освен посочените две разновидности на морално изхабяване, трябва да се обърне внимание на още няколко аспекта, водещи до изхабяване:
- произведени са и се внедряват техника и технология, осигуряващи по-добри условия на труд. Това води до по-добри социални и икономически показатели;
- появяват се нови, по-екологични активи;
- появява се нова, подобна техника, задоволяваща новите потребности.
В процеса на използването им като ресурси стойността на дълготрайните материални активи намалява постепенно - поради изхабяване. Причините за това са две: износване вследствие на употребата им в трудовия процес и моралното им остаряване поради вероятността от появата на стоковия пазар на нови, по-усъвършенствани активи, употребата на които в предприятието се оказва икономически по-изгодна. Подари тази причина е възприето стойността на дълготрайните материални активи, включени в групата на амортизируемите активи да се пренася на части чрез разсрочване през предполагаемия им срок на годност като разход, в себестойността на продукта на живия труд създаден в предприятието.20
Въпросите относно амортизацията са нормативно регламентирани в СС 4 Отчитане на амортизациите. В него са дадени следните определения: Амортизация - разходът, признат за отчетния период, получен в резултат на разсрочване на амортизируемата стойност на даден актив през предполагаемия му срок на годност. Този стандарт се отнася за всички амортизируеми дълготрайни материални и нематериални активи.
Този стандарт не се отнася за следните активи, които се считат за неамортизируеми:
а) природни ресурси:
- времево неограничени природни ресурси -активи, чиято същност не може да се промени в предвидимото бъдеще в резултат на ползването им от предприятията, например: земи и терени; води и водоеми; ефир и други;
- възстановяеми природни ресурси - активи, които се възстановяват във времето, без да е необходима намесата на ползващите ги предприятия, например: гори, пасища, ливади и други;
б) активи с обществена значимост:
- паметници на културата - активи, които от международното и/или националното законодателство са определени като паметници на културата и притежаващите ги предприятия са длъжни да се съобразяват с определени изисквания при ползването им;
- произведения на изкуството - активи, чиято употреба е ограничена в предприятията до задоволяване на естетически потребности; произведенията На изкуството, намиращи се в трезори, каси и други подобни помещения с ограничен достъп, се отчитат като финансови активи;
в) музейни експонати:
- продукти от развитието на човешкото общество - активи, които се съхраняват като образци, отразяващи етапи от историческото, индустриалното, научното и т.н. развитие на човешкото общество;
- продукти на природата-активи, които се съхраняват като образци от неживата или живата природа;
г) неупотребявани в дейността на предприятията:
- новопридобити за периода до въвеждането им в употреба активи, за които е необходимо предприятието да изпълни определени изисквания (практически или технологични) за въвеждането им в употреба; не се считат за неупотребявани активи в дейността на предприятията тези активи, които изискват пробни, контролни или предпус-кови периоди, както и поетапно въвежданите в употреба - за срока на посочените периоди;
- консервирани за периода, през който не се употребяват-активи, които независимо от причините са изведени от употреба за минимум един отчетен период, след изтичането на който се очаква предприятието отново да ги въведе в употреба; за признаването на активи като консервирани е необходимо предприятието да направи: икономическа обосновка за вземането на решение за консервацията на активите; план с конкретните процедури за осъществяване на консервацията; изискванията, при изпълнението на които ще се осъществи повторното въвеждане на активите в употреба, както и прогноза за осъществяването на тези изисквания;
д) в процес на придобиване, независимо от начина, по който се осъществява придобиването -по стопански начин или чрез възлагане;
е) в процес на ликвидация, независимо от начина, по който се осъществява ликвидацията - по стопански начин или чрез възлагане;
ж) напълно амортизираните до остатъчната им стойност;
з) определените като неамортизируеми в друг стандарт.
Годишният данъчно признат размер на разходите за амортизации се определя, като амортизируемата стойност на актива се умножи по годишната амортизационна норма, пропорционално на дните през съответната година, през които амортизируемият актив е наличен в данъчния амортизационен план и за него не е преустановено начисляването на данъчни амортизации. Данъчно признатият размер на разходите за амортизации не може да превишава амортизируемата стойност на актива.
Първоначално определената амортизируема стойност, с която амортизируемите активи са заведени в данъчния амортизационен план, не може да бъде коригирана.. При трансформиране на амортизируем актив в друг амортизируем актив не се извършват корекции в стойностите на актива в данъчния амортизационен план.
В случаите на коригиране на положителна търговска репутация и произтичащите от осъществена бизнескомбинация корекции в амортизируемите стойности на амортизируеми активи се извършва корекция в данъчния амортизационен план. Корекциите на амортизируемата стойност и данъчно признатия размер на разходите за амортизации се отразяват в данъчния амортизационен план към началото на периода, през който са установени корекциите. Корекциите се правят, като се приема, че обстоятелствата, довели до тези корекции, са били известни към датата на възникване на търговската репутация. Ефектът от корекцията (положителен или отрицателен), довел до изменение в данъчно признатия размер на разходите за амортизации за предходни периоди, се включва при преобразуването на финансовия резултат.
В условията на пазарна икономика, когато се осъществява много динамично движение на всички цени, е необходимо да се извърши преоценка /ревалоризация/ на преобладаващата част от активите. Преоценката на активите представлява осъвременяване на тяхната стойност по цени, действащи в момента на преоценката и се извършва след задължителна инвентаризация. Дълготрайните материални активи се ревалоризират, като отчетната или първоначалната им стойности и начислената до момента на преоценката амортизация се умножат с един и същи коефициент.
Методика за ревалоризация на активите и пасивите на предприятията за периода до 31 декември 2005г.21:
- Активите и пасивите се ревалоризират след извършване на задължителна инвентаризация в съответствие със Счетоводен стандарт 3 - Инвентаризация на активите и пасивите на предприятията.
- Активите и пасивите се ревалоризират чрез прилагане на коефициентен способ, както следва:
- Предприятията, в които е извършена преоценка по реда на Постановление на Министерския съвет за оценка на имуществото на държавните и общинските предприятия при образуването и преобразуването на еднолични търговски дружества с държавно имущество, могат да избират между коефициентите, определени за периода до 1993г., и коефициентите, определени за годината на осчетоводяването на преоценката по Постановление на Министерския съвет от съответната година на извършване на преоценката.
- Дълготрайните материални активи и начислените за тях амортизации (корективи) се ревалоризират, като се използват коефициенти приети за съответната година с СС и МСС по Закона за счетоводството.
- Предприятията, които прилагат Национален счетоводен стандарт 10 - Отчитане на договорите за строителна дейност, ревалоризират незавършеното си производство по реда, определен за ревалоризация на разходите за придобиване на дълготрайни материални активи.
- В бюджетните предприятия придобитите до 31 декември 1993г. дълготрайни материални активи се ревалоризират с удвоения размер на съответните коефициенти.
- Разходите за придобиване на дълготрайните материални активи по видове и групи се ревалоризират, като се използват посочените за дълготрайните материални активи коефициенти съобразно годината на отчитането им.
- Дълготрайните нематериални активи се ревалоризират с коефициент 1,0.
- Материалните запаси се ревалоризират съобразно времетраенето на един оборот в дни, изчислен на база данни от 12 месеца чрез използване на среднохронологична величина, като се приложат коефициентите:
а) при времетраене на оборота до 90 дни - 1,0;
б) при времетраене на оборота над 90 дни - 1,1. Изчисляването на времетраенето на оборота се извършва съобразно Национален счетоводен стандарт 29 - Показатели за финансово - счетоводен анализ на предприятието. То може да стане по видове и групи материални запаси, като сумата на нетния размер на приходите от продажби се разпредели пропорционално спрямо относителния дял на средната наличност на всеки материален запас в общия им размер.
Разходите за бъдещи периоди се ревалоризират с коефициент 1,0. Валутните активи и валутните пасиви се ревалоризират след уточняването им с контрагентите и/или със съответната обслужваща банка.
Целта на ревалоризацията е да се отрази в стойността на активите натрупаната през съответните години инфлация, да се приведат цените на ДМА в съответствие с техните действителни цени и да се прекрати в известна степен декапитализацията на предприятията. Една от важните цели, която се преследваше с ревалоризацията, бе чрез многократното увеличаване на стойността на основните фондове реално да нарастнат амортизационните вноски в себестойността и цените на стоките, за да осигурят достатъчно средства за осъвременяване на производството чрез закупуване на нови, по-високопроизводителни и съвременни машини и съоръжения, и модерни технологии.
С отмяната на СС 4 “Отчитане на дълготрайните материални активи” (в сила до 31.12.2001г.) и приемането на СС 16 “Дълготрайни материални активи” отпадна фиксираният стойностен праг на същественост на дълготрайните материални активи от 150 лв. Във връзка с това всяко предприятие следва да определи в счетоводна си политика стойностен праг на същественост, под който материалните активи, независимо от факта, че са дълготрайни по функция, се отчитат като текущ разход в момента на придобиването им. Прагът на същественост следва да се определи в разумни граници, на база определени критерии така, че той да може да бъде защитен и обоснован пред потребителите на финансовия отчет и органите на последващия външен контрол. Този праг трябва да бъде оповестен в приложението за счетоводната политика.
Всяко предприятие, изхождайки от принципите на същественост, разбираемост, уместност и вярно и честно представяне на имущественото и финансово състояние и на формирания финансов резултат, следва да направи преглед на своите дълготрайни материални активи към 31.12.2002г. и да прецени дали следва да отпише тези, придобити преди 01.01.2002г., които са под възприетия стойностен праг на същественост (следва да се изхожда от тяхната историческа отчетна, а не балансова цена). В случаите, когато ръководството на дружеството вземе професионално управленско решение, че е необходимо да бъдат отписани балансовите стойности на разглежданите активи към 31.12.2002г., следва да се има предвид съществуването на два подхода за счетоводно отчитане на тази стопанска операция22.
• Съгласно препоръчителният подход посочен в СС 8 “Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика”, балансовите стойности на посочените по-горе ДМА следва да се отразят като намаление на салдото на неразпределената печалба от минали години (в началото на отчетния период, т.е към 01.01.2006г.). В случаите, в които началното салдо (към 01.01.2006г.) на неразпределената печалба от минали години през течение на отчетния период (2006г.) е разпределенo изцяло или частично в резервите на предприятието, то разглежданата корекция следва да бъде направена за сметка на тези резерви до размера на направеното разпределение. Когато намалението на неразпределената печалба е по-голямо от салдото на неразпределената печалба преди намалението, разликата се отчита като непокрита загуба от минали години.
Информацията в ОПР за предходния отчетен период също следва да бъде преизчислена, така сякаш тази счетоводна политика е била прилагана винаги.
• При допустимия алтернативен подход балансовата стойност на ДМА трябва да се включи в отчета за приходи и разходи, към ”други разходи” или на отделен ред “ефекти от промяна на счетоводната политика” при определянето на печалбата или загубата за текущия период (2005г.). Допълнително се изготвят проформа отчет за приходите и разходите, счетоводен баланс, отчет за паричния поток и отчет за собствения капитал, в които позициите от предходния и текущия период се посочват във вид, като че ли определеният стойностен праг е бил прилаган винаги. Обръщаме внимание, че промяната в счетоводната политика независимо от избрания счетоводен подход за представяне, се прилага без обратна сила, когато корекцията на салдото на неразпределената печалба от минали години не може да бъде надеждно определена, т.е корекцията не е определима в разумни граници. Съгласно т.9 от СС 8, фактът че сравнителната информация за предходните периоди практически не може да бъде преизчислена задължително следва да се оповести. Също така изборът на един от двата подхода по СС 8 (препоръчителен или допустим алтернативен подход) следва да бъде приложен за всички отчетни обекти, за които от началото на 2002г. с влизането в сила на новите счетоводни стандарти следва да бъде направена промяна в счетоводната политика.
Приложимите счетоводни стандарти дават възможност предприятията да избират между два подхода /алтернативен и препоръчителен/ за последваща оценка на дълготрайните си материални активи. Избрания подход трябва да бъде посочен при разработването на счетоводната политика на предприятието.
Преоценката на дълготрайните материални активи може да се извърши при прилагане на два метода на допустимия алтернативен подход. Всяко предприятие избира един от тези методи по преценка на ръководството.
I метод Когато балансовата стойност и цялата натрупана амортизация към датата на преоценката се преизчисляват пропорционално на промяната на балансова стойност на актива
II метод Когато сумата на корекцията, която е резултат от преизчисляване или отстраняването на натрупаната амортизация съставлява част от увеличението или намалението на балансовата стойност
При намаление на балансовата стойност на актива. Когато балансовата стойност на един актив се намалява в резултат на преоценка намалението трябва да се признава за разход. В някои случаи намалението от преоценката трябва да се отчислява направо в резерв от преоценка, доколкото намалението не превишава сумата, показана в статия „Резерв от преоценка” във връзка със същия актив.23
Доскоро счетоводството на предприятията се водеше и отчетите се съставяха по строго определени образци и задължителни униформени правила. Те не даваха възможност на предприятията да провеждат собствена счетоводна политика и ограничаваха използването на счетоводните данни за взимането на управленски решения. С влизането в сила на новия Закон за счетоводството и на Националните счетоводни стандарти от началото на 2006г. на техните ръководства бе дадена възможност за избор. Съобразно своите икономически цели и приоритети те вече имат право да определят самостоятелно своята счетоводна политика и да водят счетоводните си сметки по препоръчителните или алтернативни методи, регламентирани в приложимите счетоводни стандарти. Като основна цел на годишните им счетоводни отчети е поставена идеята те да представят вярно и честно имущественото и финансово състояние на предприятията.
В края на всяка година облагаемата печалба ще се увеличава с разходите за амортизации, начислени през годината и ще се намалява с данъчно признатите размери на разходите за амортизации. За разлика от временните данъчни разлики, разликите между размера на разходите по двете операции са постоянни и не се прилагат с обратна сила.
За да бъде създадена система за правилно водене и отразяване на данъчната основа на дълготрайните материални активи с цел признаване на разходите за техните амортизациите при облагането на печалбата, в закона бе регламентирано предприятията, които формират данъчната си основа по Глава II-ра от ЗКПО да съставят и водят Данъчен амортизационен план (ДАПл).
Съгласно чл.22, ал.6 от ЗКПО, за целите на данъчното облагане, дълготрайни активи са тези, които отговарят на критериите, определени в Закона за счетоводството и имат праг на същественост, стойността на който е равна на по-ниската от следните две величини:
- определеният по реда на счетоводната политика на предприятието праг на същественост, или първоначална оценка не по-малко от 500 лева.
I - ви вариант: придобит е актив на стойност 200 лв. Стопанската операция се третира както следва:
- за счетоводни цели - текущ разход;
- за данъчни цели - текущ разход.
Активът не се завежда в ДАПл.
II - ри вариант: Придобит е актив на стойност 400 лв. Той ще бъде записан в баланса на предприятието и разходът за него ще бъде признат като разход по пътя на амортизацията, т.е. и за счетоводни, и за данъчни цели той се води ДМА.
Обезценката на дълготрайни материални активи, чийто режим са определя в МСС 36 Обезценка на активи /респ. СС 36/, се прилага задължително най-малко веднъж в края на отчетния период във връзка със съставянето на годишния финансов отчет. Обезценката се извършва когато дълготрайния материален актив се отчита по преоценена стойност /справедлива цена/ т.е. когато те се отчитат по пазарна цена.
Самата обезценка се извършва, като се спазва следния ред:
Определянето на възстановимата стойност следва да става поотделно за всеки дълготраен материален актив.25
По смисъла на МСС 36 Обеценка на активи възстановимата стойност е по-високата сума от нетната продажна цена на даден актив и стойността му в употреба. А стойността в употреба е сегашната стойност на прогнозираните бъдещи парични постъпления, очаквани да бъдат получени при непрекъснато използване и при освобождаването от актива в края на полезния срок на ползването му. Нетната продажна цена е сумата, която би могла да бъде получена при продажбата на даден актив в пряка сделка между информирани и желаещи осъществяване на сделката страни, след приспадане на разходите по продажбата.26
В случаите на превишение на балансовата /преносна/ стойност спрямо възстановимата стойност на актива предприятието следва да отрази намалението на балансовата му стойност до размера на възстановимата му стойност.
Намалението се третира като загуба от обезценка. Тази загуба се признава веднага като текущ разход за дейността, освен случаите, когато загубата се отразява като намаление на преоценачния резерв. Ако загубата е по-голяма от създадения резерв, превишението се отразява като текущ разход за дейността.
Когато след последваща обезценка на актив възстановимата му стойност привиши балансовата му стойност, се извършва възстановяване на загубата от обезценката, която е била отразена преди това като текущ разход за дейността.
Документирането на обезценката на дълготраен материален актив се извършва с Протокол за обезценка на актив, към който се прилага и справка за изчислената възстановима стойност на актива.
Непризнаване на приходи и разходи от последващи оценки (преоценки и обезценки).
Приходите и разходите от последващи оценки на активи и пасиви не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Това не се прилага по отношение на счетоводни приходи и разходи от последващи оценки на парични позиции в чуждестранна валута по централния курс на Българската народна банка. Не се прилага също и по отношение на счетоводни приходи и разходи от последващи оценки на биологични активи и селскостопанска (земеделска) продукция.
Признаване на приходи и разходи от последващи оценки (преоценки и обезценки)
Непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки по реда на чл. 34 от Закона се признават за данъчни цели в годината на отписване на съответния актив или пасив.
Когато стойността на отписаните през текущата година материални запаси от конкретен вид превишава стойността на материалните запаси от този вид към 31 декември на предходната година, непризнатите приходи и разходи по чл. 34 за този вид материални запаси през предходни години се признават за данъчни цели през текущата година.
Признаване на приходи и разходи от последващи оценки на вземания.
Непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки на вземания по реда на чл. 34 от Закона се признават за данъчни цели в годината, в която настъпи едно от следните обстоятелства:
1. изтичане на давностния срок за вземането, но не повече от 5 години от момента, в който вземането е станало изискуемо;
2. възмездно прехвърляне на вземането;
3. производството по несъстоятелност на длъжника е прекратено с утвърден оздравителен план, в който се предвижда непълно удовлетворяване на данъчно задълженото лице. Непризнатите приходи и разходи се признават за данъчни цели само по отношение на намалението на вземането;
4. с влязло в сила съдебно решение е постановено, че вземането или част от него е недължимо; непризнатите приходи и разходи се признават за данъчни цели само по отношение на недължимата част от вземането;
5. преди изтичане на давностния срок са погасени по силата на закон.
Приложение 1.
Първични счетоводни документи, изискуеми при отчитането на дълготрайни материални активи в предприятието:
ИЗПОЛЗВАНА ЛИТЕРАТУРА
1 Когато предприятието няма право на данъчен кредит за закупен от него дълготраен актив, покупната цена представлява сумата от продажната цена и начисления върху нея от доставчика ДДС.
2 МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оббрудване, Цит.съч., § 15
3 ДУШАНОВ И. и М.Димитров, Курс по счетоводство на предприятието, Цит.съч, с.90
4 ЗАКОН за счетоводството, ДВ 11II 2002г., влиза в сила от 01.01.2005г., § 1, т.2
5 3АКОН за ДДС, изм.доп. ДВ бр.53/ 2004, т.5
6 СТАНОВИЩЕ на Министерство на финансите и на Института на дипломираните експерт -счетоводители в България по отношение на оценките на дълготрайните активи във връзка с прилагането на новото счетоводно законодателство.
7 Виж Дурин, С. Наръчник по счетоводство, 2005г.
8 ДУШАНОВ И. и М.Димитроз. Курс по счетоводство на предприятието, Цит.съч.,с. 104
9 Чл.6 от ЗДДС третира това прехвърляне на собственост, вкл. и на дълготраен материален актив, като доставка. Доставка по смисъла на ЗДДС е „прехвърлянето на собственост върху стока или други вещи права върху стока, извършването на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация на основание на сключена сделка или с цел такава да се сключи”. А стока по смисъла на чл.7 от същия закон е „всяка движима и недвижима вещ, с изключение на парите в обръщение като законно платежно средство”.
10 След 01.01.2003 г. данъчно задължените субекти по смисъла на Закона за изменение и допълнение на ЗДДС са задължени да имат задължителна за откриване и ползване банкова сметка, наречена ДДС - сметка. По тази сметка те получават или плащат средства от начисления от или на титуляра ДДС. Условията и реда за използване на ДДС - сметката са нормативно уредени с Правилника за прилагане на ЗДДС. Важна особеност на тази ДДС - сметка, е че средствата по нея служат само за разплащания по ЗДДС т.е. от нея не могат да се плащат задължения към бюджета или към контрагенти.
11 ДУШАНОВ И. и М. Димитров. Курс по счетоводство на предприятието. Цит.съч.. с. 114
12 МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване, Цит.съч., § 21
13 МСС 17 Лизинг. т.З
14 ДУШАНОВ И. и М. Димитров. Курс по счетоводство на предприятието, Цит.съч., с. 132 и 133
15 Пак там, т.5.1.
16 Чл. 22. (1) (Изм. - ДВ, бр. 119 от 2002 г.)
17 (Изм. и доп. - ДВ, бр. 105 от 2000 г., отм., бр. 119 от 2002 г., нова, бр.107 от 2004 г.) За активите от II категория годишната амортизационна норма неможе да превишава 50 на сто, когато едновременно са налице следните условия:
активите са част от първоначална инвестиция;
активите са фабрично нови и не са били експлоатирани предипридобиването им.
(Нова - ДВ, бр. 119 от 2002 г., изм., бр. 109 от 2003 г., бр. 107 от 2004г.) Лицата, които формират облагаема печалба/облагаем доход по реда на тази глава, изготвят и водят данъчен амортизационен план. При изготвяне на начален данъчен амортизационен план в него се включват амортизируемите активи по смисъла на този закон по амортизируемата им стойност и признатата до момента данъчна амортизация. Активите, за които признатата до момента данъчна амортизация е равна или превишава амортизируемата им стойност, не се включват в началния данъчен амортизационен план.
18 НСС 4 Отчитане на амортизациите. Цит.съч., т.5.2.
19 Закон за корпоративното подоходно облагане-архив Отразена деноминацията от 5.07.1999 г. изм. ДВ. бр.103 от 23 Декември 2005г., изм. ДВ. бр.105 от 29 Декември 2005г.
20 ДУШАНОВ . , М.Димитров. Курс по счетоводство на предприятието, Цит.съч.. с. 141
21 Методиката е по Душанов.
22 Няма промени след 2002г.
23 МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване, Цит.съч., § 35
24 При определяне наличието на условия за обезценка се използват външни и вътрешни източници на информация. Прилага се принципа на същественост - ако например през периода възстановимата стойност на дълготрайния материален актив е била значително по-висока от балансовата му стойност, в края на отчетния период не е необходимо да се определя възстановимата стойност.
25 ДУШАНОВ И., М. Димитров, Курс по счетоводство на предприятието, Цит.съч., с. 167
26 М С С 36 Обезценка на активи, Цит.съч., § 5
]]>
